Problematische Übergangsbestimmungen bei der „Kleinen Organschaftsreform“

Ann-Cathrin Hütig, Steuerberaterin, Manager, Tax, KPMG AG, Köln

StB Dipl.-Kffr. Ann-Cathrin Hütig, KPMG AG, Köln

Die „Kleine Organschaftsreform“ ist durch das „Gesetz zur Vereinfachung und Änderung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts“ am 26. 2. 2013 in Kraft getreten. In der Praxis werden viele der Neuregelungen begrüßt. Es sind allerdings auch einige Anwendungsfragen offen geblieben. Allgemein hatte man daher auf ein schnelles, klarstellendes BMF-Schreiben gehofft.

Schreiben des BMF vom 29. 5. 2013 an die Spitzenverbänder der Deutschen Wirtschaft

Mit Schreiben vom 29. 5. 2013 (vgl. DB0611408) hat das BMF auf eine Anfrage der Spitzenverbände der Deutschen Wirtschaft vom 19. 4. 2013 geantwortet und zumindest partiell die Auffassung der Finanzverwaltung zu kritischen Punkten erkennen lassen, die Zweifelsfragen teilweise jedoch auch als „eher theoretischer Natur“ abgetan (vgl. dazu auch Dötsch/Pung, DB 2013 S. 2169). Gleichzeitig wurde mit diesem Schreiben die Hoffnung auf ein baldiges „echtes“ BMF-Schreiben, welches eine Bindungswirkung für die nachgeordneten Behörden entfalten würde, zu Nichte gemacht.

Verunglückte Übergangsregelung zur Verlustübernahme gem. § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG

Die Übergangsregelung des § 34 Abs.  10b Satz 2 KStG hat zum Ziel, fehlerhaft formulierte Verlustübernahmevereinbarungen nachträglich „zu heilen“. Erfasst sind Gewinnabführungsverträge (GAV), die vor dem 26. 2. 2013 abgeschlossen wurden. Bei diesen GAV steht die fehlerhafte Formulierung der Verlustübernahme der Anwendung der §§ 14 bis 16 KStG für Veranlagungszeiträume, die vor dem 31. 12. 2014 enden, nicht entgegen, wenn eine Verlustübernahme entsprechend § 302 des Aktiengesetzes tatsächlich erfolgt ist und eine Verlustübernahme entsprechend § 17 Satz 2 Nr. 2 KStG n. F. „bis zum Ablauf des 31. 12. 2014“ wirksam vereinbart wird.

Aktuell erfasst die Übergangsregelung damit „Veranlagungszeiträume, die vor dem 31. 12. 2014 enden“. Damit könnte für GAV mit einer fehlerhaften Formulierung der Verlustübernahme ggf. eine Organschaftslücke in 2014 entstehen, sofern die Anpassung des GAV erst im Jahr 2014 erfolgt. Laut Schreiben des BMF vom 29. 5. 2013 an die Spitzenverbänder der Deutschen Wirtschaft war eine solche Organschaftslücke nicht beabsichtigt; die Regelung des § 34 Abs. 10b KStG sollte demnach auch die Änderung fehlerhafter GAV in 2014 erfassen.

Insoweit war eine Anpassung des Wortlauts des § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG im Rahmen des AIFM-StAnpG vorgesehen („Veranlagungszeiträume, die vor dem 1. 1. 2015 enden“). Nachdem die für Anfang September geplante Sitzung des Vermittlungsausschusses zum AIFM-StAnpG abgesagt wurde, hängt dieses Gesetzesvorhaben indessen weiterhin in der Luft. Der Grundsatz der Diskontinuität (§ 125 GO-BT) zwingt nun dazu, das Gesetzgebungsverfahren nach der Bundestagswahl neu zu beginnen. Die unklare Koalitionslage wird diesen Prozess nicht gerade beschleunigen, sodass die gesetzliche Klarstellung der Übergangsregelung zur Verlustübernahme vermutlich noch etwas auf sich warten lassen wird.

Dem Vernehmen nach prüft das BMF derzeit den Erlass eines BMF-Schreibens, das regeln soll, dass eine Änderung eines fehlerhaften GAV in 2014 nicht zu einer Organschaftslücke für das Jahr 2014 führt.

Rückwirkende Heilung fehlerhafter Ergebnisabführungsverträge (BFH-Urteil vom 24. 7. 2013 – I R 40/12, DB 2013 S. 2062)

Obwohl die „Kleine Organschaftsreform“ erst Ende Februar 2013 in Kraft getreten ist, hatte der BFH aufgrund der rückwirkenden Heilungsmöglichkeit des § 34 Abs. 10b Satz 2 KStG bereits die Möglichkeit über diesen Themenbereich zu entscheiden.

Konkret ging es in dem Rechtsstreit für das Jahr 2006 darum, ob zwischen der Klägerin, einem Produktionsunternehmen in der Rechtsform einer GmbH als Organgesellschaft und einer KG als Organträgerin eine ertragsteuerliche Organschaft bestanden hat.

Der BFH hat in diesem Urteil (DB 2013 S. 2062) drei wesentliche Fragestellungen der ertragsteuerlichen Organschaft beantwortet. Zum einen hat er entschieden, dass der Organträger einer ertragsteuerlichen Organschaft nicht schon zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft gewerblich tätig sein muss und sich damit klar gegen das BMF-Schreiben vom 10. 11. 2005 (BStBl. I 2005 S. 1038 = DB 2005 S. 2547, Rdn. 21) gestellt. Zum anderen hat der BFH entschieden, dass eine Personengesellschaft, die Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung ist und ansonsten nur vermögensverwaltend tätig ist, Organträgerin sein kann.

Von besonderer Bedeutung im Rahmen der Auseinandersetzung mit der „Kleinen Organschaftsreform“ ist die dritte entschiedene Rechtsfrage. Der im Urteilsfall geschlossene GAV vom 5. 12. 2005 verwies lediglich auf § 302 Abs. 1 und 3 AktG, nicht hingegen auf Abs. 4. Der Stpfl., das FA und das FG gingen davon aus, dass das Fehlen dieses Verweises nicht schädlich wäre, da laut BMF-Schreiben vom 16. 12. 2005 (BStBl. I 2006 S. 12 = DB 2005 S. 2781) das Fehlen dieses Hinweises bei vor dem 1. 1. 2006 geschlossenen GAV nicht zu beanstanden sei.

Der BFH hingegen misst (natürlich) dem BMF-Schreiben keine Bedeutung, schon gar keine die Gerichte bindende Wirkung zu. Im Finanzgerichtsprozess steht das materielle Recht nicht zur Disposition der Verfahrensbeteiligten, das FA kann daher nach den Grundsätzen der Gesetzmäßigkeit und Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht auf einen Steueranspruch verzichten. Auch wenn eine Verwaltungsanweisung zu einem für den Stpfl. günstigeren Ergebnis führt als das materielle Recht, dürfen die Gerichte die Verwaltungsanweisung nicht anwenden.

Ohne die rückwirkende Heilungsmöglichkeit des § 34 Abs. 10b Sätze 2 und 3 KStG durch die „Kleine Organschaftsreform“ wäre der GAV – unabhängig von den Aspekten des Zeitpunkts der gewerblichen Tätigkeit sowie der Organträgereigenschaft einer Personengesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung – nicht wirksam gewesen.

Beratungserkenntnisse aus dem BFH-Urteil

Der BFH akzeptiert mit diesem Urteil die rückwirkende Heilung fehlerhafter Alt-GAVs und stellt damit zu einem frühen Zeitpunkt Rechtssicherheit für die Stpfl. her. Dies ist erfreulich.

Der Gesetzgeber – zumindest die Finanzverwaltung – ist dennoch gefordert, schnellstmöglich eine Anpassung der Übergangsvorschrift vorzunehmen, um die verunglückte Formulierung der rückwirkenden Heilungsmöglichkeit zu beheben. Aus Sicht der Stpfl. wäre für die Rechtssicherheit eine Regelung noch in 2013 wünschenswert. Aber auch eine Anpassung in 2014 sollte ausreichen, um eine ggf. drohende Organschaftslücke zu verhindern.

 

Ähnliche Beiträge

Kommentare sind geschlossen.