Verlustabzugsverbot bei unterjährigem Anteilseignerwechsel

Dr. Helder Schnittker, LL.M., Rechtsanwalt / Fachanwalt für Steuerrecht, FGS Flick Gocke Schaumburg

Dr. Helder Schnittker, LL.M., Rechtsanwalt / Fachanwalt für Steuerrecht, Flick Gocke Schaumburg, Berlin

Das Thema der periodenübergreifenden steuerlichen Nutzung von Verlusten, die Kapitalgesellschaften (z.B. GmbH, AG) erleiden, kann mit Fug und Recht als Dauerbrenner bezeichnet werden. Sie ist dem Fiskus seit jeher ein Dorn im Auge, weshalb er fortwährend bestrebt ist, die Möglichkeiten der Verlustnutzung einzuschränken. Vorläufiger gesetzgeberischer Schlussakkord ist die im Rahmen der Unternehmensteuerreform 2008 eingeführte und seit dem 1. 1. 2008 geltende Regelung, nach der einer Kapitalgesellschaft der Abzug von Verlusten untersagt ist, wenn und soweit es auf Anteilseignerebene zu einem sog. „schädlichen Beteiligungserwerb“ kommt.

Dies ist der Fall, wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 25% der Anteile an einen Erwerber veräußert werden. Ein Verlustabzug ist dann allenfalls noch in Höhe der von den Altgesellschaftern gehaltenen Beteiligungsquote möglich; werden mehr als 50% der Anteile an einen Erwerber übertragen, gehen sogar sämtliche Altverluste unter. Findet ein schädlicher Beteiligungserwerb während eines laufenden Wirtschaftsjahres statt, ist streitig, ob sich das Verlustabzugsverbot auch auf solche laufenden Gewinne erstreckt, die die Gesellschaft bis zum Anteilseignerwechsel erwirtschaftet hat. In zwei gerade veröffentlichten erstinstanzlichen Entscheidungen haben Finanzrichter nun erstmals Stellung zu dieser Streitfrage genommen.

Die Finanzverwaltung vertritt zu der genannten Streitfrage die Auffassung, dass laufende Gewinne, die eine Kapitalgesellschaft bis zum unterjährig stattfindenden schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschaftet, schon deren „neuen“ Engagement zuzurechnen seien, sodass ein Ausgleich mit Altverlusten nicht möglich sei. In demselben Zeitraum erwirtschaftete laufende Verluste sollen hingegen noch dem „alten“ Engagement der Gesellschaft zugeordnet werden, sodass sie wie die Altverluste untergehen.

Experten hatten schon seit Längerem mit Spannung auf eine erste Reaktion der Rechtsprechung gewartet. Das FG Münster (Urteil vom  30.11.2010 – 9 K 1842/10 K) und das Hessischen FG (Beschluss vom 07.10.2010 – 4 V 1489/10) haben nun als erste in zwei gerade veröffentlichten Entscheidungen zu der Streitfrage Stellung genommen und der Auffassung der Finanzverwaltung jedenfalls für den Gewinnfall eine klare Absage erteilt. Die Finanzrichter haben sich hierbei in beiden Fällen maßgeblich auf den Sinn und Zweck der Regelung gestützt. Ihr liege der Gedanke zugrunde, dass sich die wirtschaftliche Identität einer Gesellschaft durch das wirtschaftliche Engagement eines anderen Anteilseigners ändere.

Die vor einem schädlichen Beteiligungserwerb erwirtschafteten Verluste sollten für das „neue“ wirtschaftliche Engagement unberücksichtigt bleiben. Damit sei aber gerade nicht ausgeschlossen, dass Altverluste von einem Gewinn abgezogen werden können, der bis zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs erwirtschaftet werde. Denn in einem solchen Fall werde der Altverlust gerade nicht für das „neue“, sondern noch für das „alte“ wirtschaftliche Engagement genutzt.

Diese für die Steuerpflichtigen günstigen Entscheidungen sind zu begrüßen, da sie dem Verlustabzugsverbot klarere Konturen verleihen und den Sinn und Zweck der Regelung konsequent umsetzen. Abzuwarten bleibt jedoch, ob der BFH sie bestätigen wird. Gegen das Urteil des FG Münster ist bereits die Revision beim BFH anhängig (Az. I R 14/11). Bei der Entscheidung des Hessischen FG handelt es sich bisher nur um einen Beschluss zur Aussetzung der Vollziehung. Sollte aber der FG-Senat – wovon auszugehen ist – im Hauptsacheverfahren bei seiner Rechtsauffassung bleiben, ist auch in diesem Fall die Revision zum BFH vorprogrammiert.

Die Erfolgsaussichten beider Revisionsverfahren sind dabei nicht unbedingt einheitlich zu bewerten. Während das FG Münster mit seiner Entscheidung auf einer Linie mit der bisherigen BFH-Rechtsprechung zu verwandten rechtlichen Problembereichen liegen dürfte, hat das Hessische FG in einem Punkt Neuland betreten. Im zugrunde liegenden Sachverhalt hatte die GmbH nämlich bis zum schädlichen Beteiligungserwerb Gewinne erzielt, danach aber noch im selben Wirtschaftsjahr Verluste erwirtschaftet. Das Gericht hat in diesem Fall den von ihm erkannten Stichtagsbezug der Regelung ernst genommen und dementsprechend nicht zunächst die Gewinne und Verluste des laufenden Wirtschaftsjahres, sondern gleich den Gewinn mit den Altverlusten der Gesellschaft verrechnet.

In diesem Punkt wird der BFH möglicherweise eine Abweichung von den Grundsätzen erkennen, die er für die verwandte Problematik der Verlustverrechnung nach dem Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer gewerblichen Personengesellschaft aufgestellt hat (BFH-Urteil vom 22. 1. 2009 – IV R 90/05, DB0322304). Denn danach sollen die bis zum Gesellschafterwechsel angefallenen Gewinne der Gesellschaft mit Verlusten früherer Jahre nur verrechnet werden können, wenn und soweit sie nicht zuvor mit etwaigen Verlusten, die nach dem Ausscheiden des Gesellschafters im laufenden Wirtschaftsjahr entstanden sind, verrechenbar waren. Es wäre nicht überraschend, wenn der BFH für die Verlustnutzung bei Kapitalgesellschaften am Ende zu einer ähnlich vermittelnden Ansicht käme.

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