Einlagenrückgewähr durch ausländische Kapitalgesellschaften – zur Vereinfachung Substanzbesteuerung?

RA StB Wolfgang Tischbirek LL.M., Partner bei Pöllath+Partners, Frankfurt/M.

Dieses Thema ist seit Jahren ein Dauerbrenner; gerät es einmal kurzzeitig aus dem Gedächtnis, wartet es nur darauf, bei nächster Gelegenheit wieder in den Fokus der Diskussion zu rücken. Zahlt eine deutsche Kapitalgesellschaft Einlagen (außer Nennkapital), etwa aus der Kapitalrücklage, an ihre Anteilseigner zurück, ist die Einlagenrückgewähr grundsätzlich steuerfrei; lediglich zeitliche Verschiebungen können sich aus der gesetzlichen Verwendungsreihenfolge (ausschüttbarer Gewinn zuerst) ergeben.

Ausländische Kapitalgesellschaften brauchen kein Einlagekonto zu führen (in Deutschland ist das eigentlich auch ein Relikt aus der Zeit des Anrechnungsverfahrens) und unterliegen auch sonst den Regeln ihres Landes über Gewinnermittlung, Kapitalstruktur, Rücklagenbildung usw. Da deswegen aus deutscher Sicht bei der ausländischen Kapitalgesellschaft oft nicht klar genug zwischen (noch nicht versteuertem) Gewinn und (aus versteuertem Geld geleisteter) Einlage unterschieden werden kann, steht die deutsche Finanzverwaltung sicherheitshalber grundsätzlich auf dem Standpunkt, dass jegliche Einlagenrückgewähr durch eine ausländische Kapitalgesellschaft vom deutschen Anteilseigner wie eine Dividende zu versteuern sei – immerhin unter Anwendung von § 8b KStG, § 3 Nr. 40 EStG bzw. der Abgeltungssteuer. Im  Ergebnis müsste damit eine aus versteuertem Geld geleistete Einlage noch einmal versteuert werden.

Die großzügige Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital vermag den Schmerz über diese harsche „Vereinfachungs“regelung kaum und vor allem in den Fällen nicht zu lindern, in denen die ausländische Körperschaft nach dem Gesellschaftsrecht ihres Landes oder aufgrund ihrer besonderen Rechtsform (z. B. Genossenschaft) gar kein Nennkapital hat oder sich ein solches nicht aus der Eintragung in ein öffentliches Register einfach nachweisen lässt. Der BFH hat erkennen lassen, dass er wohl grundsätzlich auch die Auskehrung einer Kapitalrücklage durch die ausländische Gesellschaft als nicht steuerbare Kapitalrückzahlung anerkennen würde, hatte aber noch keine Gelegenheit, sich zu den (auch formellen) Voraussetzungen im einzelnen zu äußern.

Dem naheliegenden Vorwurf der Europarechtswidrigkeit der unterschiedlichen Behandlung der Anteilseigner deutscher und ausländischer Kapitalgesellschaften begegnete der Steuergesetzgeber durch Einfügung einer Vorschrift (§ 27 Abs. 8) in das KStG, deren komplizierte Wendungen auf Alltagsdeutsch etwa sagen: „Wenn eine ausländische EU-Kapitalgesellschaft einen Antrag an das Bundeszentralamt für Steuern stellt, eine Zahlung an ihre(n) Anteilseigner als Einlagenrückgewähr festzustellen, und es fertigbringt, diesem Antrag eine deutsche (bzw. eine nach deutschem Steuerrecht korrigierte ausländische) Steuerbilanz samt Entwicklung eines steuerlichen Einlagekontos beizufügen, dann (und nur dann) ist die Einlagenrückgewähr beim deutschen Anteileiner steuerfrei; anderenfalls hat er sie wie eine Dividende zu versteuern.“ Da die Erfüllung dieser Voraussetzungen meist praktisch unmöglich ist, bleibt der Finanzverwaltung zur Vermeidung europarechtswidrigen Handelns derzeit nur übrig, ihre Nachweisprüfungen auf Plausibilitätskontrollen zu beschränken. Ein BMF-Schreiben hierzu wird vielfach gefordert und dringend erwartet.

Noch gravierender ist die Situation für Anteilseigner von Drittstaaten-Kapitalgesellschaften; denn sie haben bei der vorherrschenden strengen Interpretation des Gesetzeswortlauts von vornherein keine Chance, eine aus versteuertem Geld geleistete Einlage ohne zusätzliche steuerliche Belastung zurückzubekommen. Erfreulicherweise hat die Finanzverwaltung in der Praxis in Einzelfällen inzwischen Entgegenkommen gezeigt und auch bei einer Drittstaaten-Gesellschaft eine steuerfreie Einlagenrückgewähr zugelassen – mit dem zutreffenden Argument, statt des (nur) für Anteilseigner von EU-Kapitalgesellschaften einschlägigen § 27 Abs. 8 KStG seien bei Drittstaaten-Gesellschaften die zuvor allgemein geltenden, auf Richterrecht beruhenden Regeln anzuwenden, und die sähen eben eine andere Nachweiserbringung (welche?) vor. Geht das nicht auch generell per BMF-Schreiben (und hinsichtlich der Nachweiserfordernisse dann auch etwas konkreter und praktikabler)?

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