Das neue Gewand des § 8c KStG nach dem „JStG 2018“

StB/FBIStR Dipl.-Bw. (FH) Andreas Fertig ist Gründungspartner bei Hofmann & Fertig Partnerschaft aus Steuerberatern mbB, Frankfurt/M.

Der Bundesrat stimmte am 23.11.2018 dem „Gesetz zur Vermeidung von Umsatzsteuerausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften“ (JStG 2018) zu. Damit ist dieses Gesetzgebungsverfahren nunmehr grundsätzlich abgeschlossen. Geändert wurde unter anderem die Vorschrift des Verlustabzugs bei Körperschaften gem. § 8c KStG. Der Gesetzgeber beabsichtigt mit diesen Änderungen die Vorgaben der Rechtsprechung umzusetzen.

Ausgangslage

Seit seiner Einführung im Jahr 2008 hat sich jedwede nationale und europäische steuergerichtliche Instanz mit § 8c KStG auseinandergesetzt, zuletzt insbesondere das BVerfG (Beschluss vom 29.03.2017 – 2 BvL 6/11, RS1239057) sowie der EuGH (Urteil vom 28.06.2018 – Rs. C-203/16 P, RS1274432). Das BVerfG hat die Vorschrift des § 8c Satz 1 bzw. Abs. 1 Satz 1 KStG mindestens für den Zeitraum vom 01.01.2008 bis zum 31.12.2015 für verfassungswidrig eingestuft und den Gesetzgeber verpflichtet, spätestens bis zum 31.12.2018 eine Neufassung zu verabschieden, andernfalls drohe die Nichtigkeit der Vorschrift ab 01.01.2008. Vereinfacht ausgedrückt gehen nach § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG in seiner aktuellen Fassung steuerliche Verlustvorträge einer Körperschaft anteilig unter, wenn deren Anteile innerhalb von fünf Jahren zu mehr als 25% bis zu 50% übertragen werden. Werden innerhalb von fünf Jahren mehr als 50% der Anteile an einer Körperschaft übertragen, gehen nach § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG vorhandene Verlustvorträge vollständig unter. Der EuGH hat in seinem vorgenannten Urteil den vorinstanzlichen Beschluss der Kommission (vom 26.01.2011, C 7/10) sowie das Urteil des Europäischen Gerichts (vom 04.02.2016 – Rs. T-287/11, RS1193217) wieder aufgehoben, wonach die Sanierungsklausel des § 8c Abs. 1a KStG jeweils als schädliche Beihilfe eingestuft wurde.

Neufassung des § 8c KStG nach dem JStG 2018

§ 8c KStG weist in seiner neuen Fassung nur noch einen Grundtatbestand auf, nämlich den vollständigen Verlustuntergang bei Übertragung von mehr als 50% der Anteile an einer Körperschaft innerhalb von fünf Jahren. Folglich gehen die Verluste nicht mehr anteilig unter, wenn innerhalb von fünf Jahren mehr als 25% bis zu 50% der Anteile übertragen werden. Regelungstechnisch wurde dies dadurch gelöst, dass der aktuelle § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG gestrichen und der aktuelle Satz 2 der Vorschrift an seine Stelle gerückt ist. Weiterhin wurde die bislang aufgrund europarechtlicher Bedenken suspendierte Sanierungsklausel des § 8c Abs. 1a KStG rehabilitiert. Anzuwenden sind diese Änderungen jeweils für Anteilsübertragungen nach dem 31.12.2007. Nachdem sich im Gesetzgebungsverfahren die Beschlussfassung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages durchgesetzt hat, gilt im Hinblick auf den anteiligen Untergang des Verlustes auch keine zeitliche Begrenzung bis zum 31.12.2015 mehr, so wie dies zuvor noch durch die Gesetzesinitiative des BMF vorgesehen war. Die sogenannte Konzern-, Stille-Reserven-Klausel des § 8c KStG sowie der fortführungsgebundene Verlustvortrag (§ 8d KStG) wurden unverändert beibehalten.

Einordnung der Gesetzesänderungen

Wenngleich es wünschenswert gewesen wäre, wenn im Rahmen des JStG 2018 eine umfassende Neuregelung zur Verlustnutzung bei Körperschaften verabschiedet worden wäre, ist es zu begrüßen, dass zumindest im Hinblick auf den anteiligen Verlustuntergang dem Weg der zu kleinen und streitanfälligen Schritte des BMF eine klare Absage erteilt wurde.

Womöglich hat die erhebliche Kritik an der bislang vom BMF angedachten engst möglichen Auslegung des BVerfG-Beschlusses (kritisch anstelle vieler Fertig, Ubg 2018 S. 521) sowohl beim Finanzausschuss des Bundestages sowie den Regierungsparteien CDU/CSU und SPD die Einsicht gestärkt, dass die Regelung des anteiligen Untergangs des Verlustabzugs auch über den 31.12.2015 hinaus einer verfassungsrechtlichen Überprüfung nicht standhalten wird. Die Regelung des vollständigen Verlustuntergangs bleibt für den Moment unverändert anwendbar, wenngleich die Regierungsparteien das BMF gebeten haben, sich mit der Verlustnutzung insgesamt erneut zu beschäftigen und hierzu das beim BVerfG bereits anhängige Verfahren zum vollständigen Wegfall der Verluste (2 BvL 19/17) mit Spannung erwartet werden darf. Das BVerfG hat in seinem Beschluss zwar die verfassungsrechtliche Einordnung des anteiligen Verlustuntergangs nach Einführung des § 8d KStG mit Wirkung ab dem 01.01.2016 offengelassen, allerdings geht die herrschende Meinung in der Literatur auch nach diesem Stichtag sowohl von der Verfassungswidrigkeit des anteiligen sowie des vollständigen Verlustuntergangs aus.

Konsequenzen für die Praxis

Die Neufassung des § 8c KStG bringt gute Nachrichten für Unternehmen, denen die Verluste auf Basis von schädlichen Anteilsübertragungen seit 2008 anteilig gekürzt wurden und deren Veranlagungen noch nicht bestandskräftig geworden sind. Die Änderung von bereits bestandskräftigen Steuerbescheiden sollte hingegen regelmäßig ausscheiden. Eine klarstellende und großzügige Verlautbarung des BMF, wie die Finanzämter in entsprechenden Fällen vorzugehen haben, ist ausdrücklich erwünscht. Darin sollte insbesondere auch zu den Fällen Stellung bezogen werden, in denen Unternehmen beim anteiligen Wegfall der Verluste einen Antrag nach § 8d KStG gestellt haben und damit deren vollständiger Verlust in das Regelungsregime des fortführungsgebunden Verlustvortrags überführt wurde. Im Wege der Billigkeit sollten diese Anträge der Steuerpflichtigen mit deren Einverständnis als obsolet behandelt werden, da diese Anträge offensichtlich nicht gestellt worden wären, hätte es eine Regelung zum anteiligen Wegfall der Verluste zu seiner Zeit nicht gegeben. Unternehmen sollten weiterhin die Fälle des vollständigen Wegfalls der Verluste offenhalten. Die Sanierungsklausel findet wieder Anwendung, so dass auch bislang ausgesetzte Verfahren wieder aufgenommen werden sollten.

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