Von Schwester zu Schwester – ganz ohne Steuern?

Ob Wirtschaftsgüter ohne Steuerbelastung zwischen (beteiligungsidentischen) Schwesterpersonengesellschaften übertragen werden können, ist eine Frage, die nicht nur in der Fachliteratur höchst umstritten ist. Selbst beim BFH existieren derzeit zwei unterschiedliche Auffassungen, gar als „Zoff im BFH“ glossiert. Während der I. Senat (Urteil vom 25. 11. 2009 – I R 72/08, DB0346473) entschieden hat, dass die Übertragung zur Aufdeckung der stillen Reserven führt, hält dies der IV. Senat in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes (Beschluss vom 15. 4. 2010 – IV B 105/09, DB0351826) für ernstlich zweifelhaft. Die Frage ist jedoch nicht nur für die Flexibilität innerhalb personengesellschaftlicher Strukturen von Bedeutung, sondern spiegelt auch die grundlegende Problematik der semitransparenten Besteuerung von Personengesellschaften wider. Doch worum geht es genau…?

Gemäß § 6 Abs. 5 Satz 1 EStG ist bei der Überführung von Wirtschaftsgütern zwischen zwei Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen der Buchwert anzusetzen, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Die in den Wirtschaftsgütern ruhenden stillen Reserven müssen ergo nicht aufgedeckt werden. Steuersystematisches Leitmotiv ist der Gedanke, dass die stillen Reserven steuerlich verhaftet bleiben und auch interpersonell nicht verlagert werden. § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG schreibt vor, dass Wirtschaftsgüter innerhalb der verschiedenen Vermögensebenen eines Mitunternehmers (z. B. aus seinem Einzelunternehmen in das Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft) ebenfalls steuerfrei zu übertragen sind. Die Übertragung zwischen (beteiligungsidentischen) Schwesterpersonengesellschaften wird dabei allerdings nicht genannt.

Aus diesem Grund versagt der I. Senat des BFH eine steuerneutrale Übertragung: Der Katalog des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG sei abschließend und umfasse gerade keine Übertragung zwischen Schwesterpersonengesellschaften. Ein möglicher Analogieschluss komme nicht in Betracht, da im Gesetzgebungsverfahren die Aufnahme eines solchen Übertragungsvorgangs ausdrücklich abgelehnt worden sei. Die Mitunternehmerschaft ist nach Auffassung des I. Senats insoweit ein selbstständiges Steuersubjekt mit eigenem Betriebsvermögen. Das Transparenzprinzip müsse zugunsten einer Durchgriffssperre weichen (Einheitsbetrachtung).

Abweichend hiervon argumentiert der IV. Senat, dass die Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen beteiligungsidentischen Schwesterpersonengesellschaften in entsprechender Anwendung des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG zum Buchwert erfolgen müsse. Er stützt seine Ausführungen auf den Grundsatz der transparenten Besteuerung der Mitunternehmer. Bei einer Personengesellschaft sei das Subjekt der Einkünfteerzielung stets der Gesellschafter (Vielheitsbetrachtung). Eine verfassungskonforme und systematische Auslegung erfordere deshalb – trotz fehlender gesetzlicher Regelung – eine analoge Anwendung der Buchwertübertragung.

Es überrascht nicht, dass die Finanzverwaltung das fiskalfreundliche Urteil des I. Senats lieber ist. Geht der Steuerpflichtige ins Rechtsmittel, gewährt sie jedoch Aussetzung der Vollziehung (BMF-Schreiben vom 29. 10. 2010). Demgegenüber favorisiert der überwiegende Teil des Schrifttums die – meines Erachtens überzeugendere – steuerneutrale Lösung des IV. Senats. Derzeitige Übertragungsfälle sollten daher mit Einspruch offengehalten, besser aber über alternative Wege gestaltet werden (bspw. § 6b EStG-Modell). Mit Spannung bleibt abzuwarten, wie der IV. Senat im noch anhängigen Hauptsacheverfahren entscheiden wird. Es kann davon ausgegangen werden, dass er bei seiner Auffassung bleibt und die divergierende Rechtsfrage dem Großen Senat zur Entscheidung vorlegen wird. Dabei wird im Spannungsfeld zwischen „Einheit der Gesellschaft“ und „Vielheit der Gesellschafter“ zwischen Gesetzeswortlaut und Dogmatik der Mitunternehmerschaft abzuwägen sein. Dem interessierten Steuerpraktiker und -wissenschaftler können mit der anstehenden Entscheidung zweifelsohne wichtige Erkenntnisse für die Zukunft der semitransparenten Besteuerung von Personengesellschaften in Aussicht gestellt werden. Wer sich schon länger mit dieser Frage beschäftigt, weiß allerdings auch, dass es im Steuerrecht keine eindeutige Lösung gibt und speziell die Rechtsprechung zur Mitunternehmerschaft permanent zwischen beiden Polen schwankt, ohne sich auf eine Betrachtungsweise ganz festzulegen.

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